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总第148期2007年12月1日

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新会计准则相关重大问题学习/李树辉

2006年，中国财政部颁布了全新的《企业会计准则》，对原来的《企业会计准则》和《企业会计制度》进行了系统而全面的修订，并增加了很多新的准则。
新会计准则与国际财务报告准则实现了全面的趋同，在国际化方面实现了质的飞跃，在中国会计法规的制定史上具有里程碑的意义。同时，财政部要求A股上市公司于2007年1月1日全面执行新会计准则；其他企业也陆续从2008年1月1日开始陆续执行新会计准则。新会计准则对企业会计核算和报告工作有重要意义，企业必须适应它，因此，本文对新会计准则的意义、与原有会计法规的重大区别，相关所得税问题的衔接等做一简单介绍，不当之处，请大家指正。

一、    中国会计法规体系的构成
在中国，法规制定有一个严密的体系，会计法规体系与之相适应，详见下图：

法律在法规体系中处于最高层面，由全国人大常委会审议通过，人大委员长签署发布；行政法规由国务院审议通过，以国务院总理令的形式发布；部门规章由国务院相关部委以部长令的形式发布；规范性文件由国务院各部委所属司局制定发布。
会计法规体系中，会计法由全国人大常委会审议通过，由人大委员长签署发布，《企业会计准则》中的基本准则由财政部部长签署以财政部名义发布，《企业会计准则》的具体会计准则由财政部会计司制定发布。

二、企业会计准则体系的构成
企业会计准则体系分三个层次：
第一层次为基本准则：1项
    基本准则在整个准则体系中起统驭作用，主要规范会计目标、会计基本假定、会计信息的质量要求、会计要素的确认和计量等。
第二层次为具体会计准则：38项
又分为一般业务准则和特殊行业的特殊业务准则，以及报告类准则:
第三层次为应用指南：重要是企业应用会计准则中具体的操作性规定。
三、中国会计准则的国际趋同与等效
会计是一门商业语言，在经济全球化大背景下，各国的会计准则必须首先趋同，才能实现等效（即，相同的效力），也才能便于全球企业间的经济活动的实现。就好象一个人说上海话，另一个人说闽南话，两个人之间是无法交流的，他们必须都说普通话才能实现交流。
这次新会计准则的制定重点考虑了会计准则的国际趋同和等效问题，争取能得到世界是主要经济体的等效认可，以便于中国企业走向世界，比如中国企业海外上市，如获得了等效认可，就无须再按照海外上市地认可的会计准则重新编报会计报表。
在会计准则的国际趋同方面，中国已经取得了一定的进展。2006年11月8日，中国财政部与国际会计准则理事会签署了联合声明，确认了中国会计准则与国际财务报告准则实现了实质性趋同。
在会计准则的等效方面，也取得了一定进展。2007 年12月6日，中国财政部副部长、中国会计准则委员会秘书长、中国审计准则委员会主席王军与香港会计师公会会长方中签署联合声明，宣布内地企业会计、审计准则分别与香港财务报告准则、审计准则实现等效。

四、中国会计准则与国际准则的不同
中国新会计准则与国际国际财务报告准则已经实现了实质性趋同，为数不多的差异体现在以下几方面：
1、尚存的极少的实质性差异：
    关联方关系及其交易的披露
  国际准则将同受国家控制的企业视为关联方；中国准则规定，仅同受国家控制但相互之间不存在控制、共同控制和重大影响的企业，不认定为关联企业。国际准则理事会认同中国的做法。
    长期资产减值准备的转回
  国际准则对长期资产减值准备允许转回，计入当期损益；而中国准则规定，长期资产减值损失一经确认不得转回。
2、相关规定不同但不构成实质性差异
    同一控制下的企业合并：
中国准则规定了同一控制下的企业合并，以及非同一控制下的企业合并的会计处理；国际准则只规定了非同一控制下的企业合并的会计处理。
    公允价值的计量
国际准则要求广泛运用公允价值，中国准则强调适度、谨慎的引入公允价值计量。
    持有待售的非流动资产和终止经营
国际准则第5号单独规定了这两项业务的会计处理，中国准则没有单独制定这一准则，而是在固定资产、财务报表列报等相关准则规范。
    恶性通货膨胀会计：国际准则有，中国没有制定。
3、在项目安排上的不同，不构成实质性差异
如下图所示，有些规定，中国准则在几个准则中体现，国际准则在一个准则中体现；相反的，有些规定，中国准则在一个准则中体现，国际准则的几个准则中体现。这些只是项目安排上的不同，不构成实质性差异。

五、新企业会计准则与原企业会计制度的重大差异

（一）、财务报告的重心与功能重新定位
    1.报表重心由“利润表观”向“资产负债表观”转变，更加注重资产负债表中的所有者权益，增加了“所有者权益变动表”；
    2.利润表取消了主营与其他收入（成本）划分；
    3.提升了财务报告（财务报表和附注）的地位，第30号到37号共8个具体准则对财务报告进行规范，体现了充分披露的原则。

（二）、适度引入公允价值计量属性
     以历史成本作为会计计量的首选，适度引入公允价值计量，主要体现在以下几个准则中：
     1.投资性房地产             2.生物资产
     3.非货币性资产交换         4.债务重组
     5.非同一控制下合并         6.金融工具
（三）、债务重组损益计入当期损益

      原来的企业制度要求债务重组损益计入资本公积，新准则规定计入营业外收入或支出核算。

（四）、取消了存货的后进先出核算方法
      原因是：
      1.移动平均法与后进先出法不具有普遍性;
      2.容易造成实物流转与成本流转相互脱节;
      3.国际会计准则第2号禁止采用后进先出法

新准则规定的存货计价有四种做法：先进先出法、加权平均法、移动加权平均法、和个别计价法。
（五）、借款费用资本化更加合理
   1.扩大了借款费用资本化的对象
       1)原制度:仅限于“固定资产”的借款费用才能资本化；
       2)新准则:增加了“投资性房地产”，“经过相当长时间的购建或生产才能达到预定可使用或可销售状态的存货。”，都可以将借款费用资本化。
   2.扩大了可予资本化的借款范围
      1)原制度：专门借款的借款费用才能资本化；
      2)新准则:  增加了为购建或生产符合资本化条件的资产而占用的“一般借款”的借款费用也可以资本化。
（六）、对有控制权的子公司的长期投资改为成本法核算
    1. 原制度：权益法
    2. 新准则：成本法
（七）、对研究开发费用处理进行修订
      1.原制度规定:注册费\律师费作为无形资产成本，研究开发费用全部计入当期损益
      2.新准则规定:区分研究阶段与开发阶段，对于符合条件的开发支出，可以资本化。
      3.使用寿命：原制度对所以无形资产均按照一定的期限分期摊销计入损益；新准则区分使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产，后者不再摊销，但应当于每年年度终了进行减值测试。
（八）、长期资产减值准备不允许转回
    1.哪些资产减值准备恢复不得转回:
       1) 固定资产
       2) 无形资产
       3) 生产性生物资产
       4) 长期股权投资
    2.哪些减值准备恢复应当转回
        1) 存货
        2）应收款项
        3) 消耗性生物性资产
（九）、合并报表范围严格规范
       1.原制度:
         1)对合营企业采取比例法合并
         2)小规模企业/特殊行业/所有者权益为负数且未持续经营的公司不纳入合并范围.
       2.新准则:
          1)对合营企业采取权益法核算,不合并;
          2)能控制的子公司都纳入合并范围,不一定考虑股权比例
          3) 小规模企业/特殊行业/所有者权益为负数子公司纳入合并范围

（十）、所得税会计处理方法重大变动
       1.原制度:可选用应付税款法或纳税影响会计法，纳税影响会计法又可细分为递延法和利润表债务法。
       2.新准则:取消了应付税款法，采用资产负债表债务法

（十一）、投资性房地产
原会计制度没有规范，新准则单独增加了一个投资性房地产准则

（十二）、石油天然气准则
    资产折耗方式改变：原会计制度允许采用平均年限法或直线法，新准则增加了“产量法”

（十三）、金融工具的确认与计量
1、原制度规定“短期投资”按成本与市价孰低计量；
   新准则规定“交易性金融资产”按公允价值计量
2、符合条件的“衍生金融工具不再在表外列示，而是进入表内计量

（十四）、股份支付
授予的权益工具的公允价值计入相关成本或费用，减少了企业利润，原制度没有规定

（十五）、政府补助
原制度规定“与资产有关的政府补助”，计入资本公积，新准则规定计入递延收益，平均计入每期的当期收益。
（十六）、非货币性资产交换
    原制度规定以“换出资产的帐面价值与相关税费之和作为换入资产
的入帐价值”；
    新准则规定，1.对具有商业实质，2.且换入或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换，应当以公允价值为基础确定换入资产的成本。不符合这两个条件的，按原制度处理。

六、新会计准则与所得税的衔接
新会计准则很多规定对企业损益造成影响，必然会影响到所得税。
2007年7月7日,财政部国家税务总局下发关于执行《企业会计准则》有关企业所得税政策问题的通知(财税〔2007〕80号 )，要求自2007年1月1日起执行，以前的政策规定与该通知规定不一致的，按该通知规定执行。具体规定如下：
1、企业对持有至到期投资、贷款等按照新会计准则规定采用实际利率法确认的利息收入，可计入当期应纳税所得额。对于采用实际利率法确认的与金融负债相关的利息费用，应按照现行税收有关规定的条件，未超过同期银行贷款利率的部分，可在计算当期应纳税所得额时扣除，超过的部分不得扣除。
2、企业按照国务院财政、税务主管部门有关文件规定，实际收到具有专门用途的先征后返所得税税款，按照会计准则规定应计入取得当期的利润总额，暂不计入取得当期的应纳税所得额。
3、企业以公允价值计量的金融资产、金融负债以及投资性房地产等，持有期间公允价值的变动不计入应纳税所得额，在实际处置或结算时，处置取得的价款扣除其历史成本后的差额应计入处置或结算期间的应纳税所得额。
4、企业发生的借款费用，符合会计准则规定的资本化条件的，应当资本化，计入相关资产成本，按税法规定计算的折旧等成本费用可在税前扣除。

加入时间：2008/1/11 10:20:00

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